Πέντε βήματα για την αναγνώριση των εισοδημάτων με βάση το ΔΠΧΑ 15

Το Διεθνές Πρότυπο Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 15 «Έσοδα από συμβάσεις με πελάτες» (ΔΠΧΑ 15) εφαρμόζεται υποχρεωτικά από την 1η Ιανουαρίου 2018. Το νέο πρότυπο προσδιορίζει τον λογιστικό χειρισμό του εσόδου και έχει εφαρμογή σε όλων των ειδών τις οικονομικές οντότητες, ανεξαρτήτως του αν προέρχεται από παροχή υπηρεσίας, είναι αποτέλεσμα πώλησης ή αφορά κατασκευαστικό έργο. Το νέο πρότυπο αντικατέστησε τα πρότυπα ΔΛΠ 11 «Έσοδα» και ΔΛΠ 18 «Συμβάσεις κατασκευής», καθώς και τις σχετικές διερμηνείες.

Το νέο πρότυπο επηρεάζει σημαντικά τη λογιστική των εσόδων όλων των επιχειρήσεων, αλλά σε μεγαλύτερο βαθμό τους κατασκευαστές ειδικών έργων. Είναι σημαντικό να τονιστεί ότι ακόμα και σε εταιρείες των οποίων η επιμέτρηση ή η αναγνώριση του εσόδου δεν αλλάζει, τροποποιήθηκε σε μεγάλο βαθμό η μεθοδολογία μέσω της οποίας τεκμηριώνεται πλέον η αναγνώριση του εσόδου.

Mε βάση τα πέντε βήματα που αναφέρονται εκτενώς πιο κάτω, oι εταιρείες θα έπρεπε μέχρι τώρα να έχουν προβεί σε λεπτομερή ανάλυση των εισοδημάτων τους και να έχουν προσαρμόσει τα πληροφοριακά τους συστήματα και τις διαδικασίες τους, έτσι ώστε να δίνονται οι σωστές πληροφορίες για την ετοιμασία των οικονομικών τους καταστάσεων με βάση το νέο πρότυπο. Οι εταιρείες είναι ήδη υποχρεωμένες να δώσουν πληροφορίες σε ό,τι αφορά την ποιοτική αλλά και ποσοτική επίδραση που θα έχει η εφαρμογή του νέου προτύπου στη χρηματοοικονομική τους πληροφόρηση, σε σύγκριση με τα ισχύοντα πρότυπα στις οικονομικές τους καταστάσεις για το έτος 2017. Με το νέο πρότυπο καθορίζονται τα εξής βήματα για την αναγνώριση του εσόδου:

Βήμα 1: Προσδιορισμός της σύμβασης με τον πελάτη.

Η σύμβαση πρέπει να είναι νομικά κατοχυρωμένη και να είναι αποδεκτή από τα δύο μέρη, την εταιρεία και τον πελάτη. Θα πρέπει επίσης ο πελάτης να έχει καταβάλει την προκαταβολή (όπως προβλέπεται στη συμφωνία) και η είσπραξη του συνολικού ποσού να θεωρείται πιθανή. Εάν ο πελάτης θα μπορεί να ακυρώσει τη συμφωνία πρέπει να προσδιοριστούν οι όροι της ακύρωσης και αν η εταιρεία θα δικαιούται αποζημίωση θα πρέπει να προσδιοριστεί ο τρόπος υπολογισμού της.

Εάν το συμβόλαιο θα τροποποιείται με πρόσθετες εργασίες και αλλαγές, θα πρέπει αυτές να είναι συμφωνημένες γραπτώς και σε τέτοιες περιπτώσεις είναι δυνατό να χρειάζεται αναπροσαρμογή του εισοδήματος που αναγνωρίστηκε σε προηγούμενες περιόδους για το συγκεκριμένο συμβόλαιο. Εισόδημα αναγνωρίζεται μόνο εάν το σχετικό συμβόλαιο εμπίπτει στο πρότυπο, ικανοποιώντας συγκεκριμένα κριτήρια. Εάν τα κριτήρια δεν ικανοποιούνται, οποιοδήποτε ποσό εισπράττεται θα πρέπει να καταχωρείται ως υποχρέωση μέχρι να ικανοποιηθούν τα κριτήρια.

Βήμα 2: Εντοπισμός των αναλαμβανόμενων υποχρεώσεων από την εταιρεία

Οι αναλαμβανόμενες υποχρεώσεις από την εταιρεία πρέπει να καθορίζονται μετά από λεπτομερή ανάλυση του συμβολαίου. Εάν το συμβόλαιο προβλέπει την κατασκευή ενός ειδικού έργου για τον πελάτη, όπου οι υπηρεσίες και τα αγαθά που θα παρασχεθούν δεν μπορούν να ξεχωριστούν (με βάση τις πρόνοιες του συμβολαίου), τότε η όλη κατασκευή του ειδικού έργου θα πρέπει να θεωρείται ως μια υποχρέωση από μόνη της. Εάν το συμβόλαιο προβλέπει την προμήθεια από την εταιρεία πρόσθετων αγαθών ή υπηρεσιών, αυτά πρέπει να αναγνωρίζονται ως ξεχωριστές υποχρεώσεις.

Βήμα 3: Καθορισμός της τιμής πώλησης

Συνήθως η τιμή πώλησης είναι η αναγραφόμενη επί του αρχικού συμβολαίου, όπως αυτό τροποποιείται. Εάν όμως αυτό δεν είναι συγκεκριμένο, π.χ. το συμβόλαιο προβλέπει πρόσθετη αμοιβή εάν συμπληρωθεί μέχρι μια συγκεκριμένη ημερομηνία, τότε θα πρέπει να γίνει εκτίμηση της μεταβλητής τιμής πώλησης με βάση το πιθανότερο σενάριο. Το πιθανότερο σενάριο πρέπει να βασίζεται στο ιστορικό της εταιρείας, αφού ληφθούν υπόψη οι συνθήκες του υφιστάμενου συμβολαίου.

Η εταιρεία θα πρέπει επίσης να λάβει υπόψη της στον καθορισμό της μεταβλητής τιμής την πιθανότητα επιβολής ποινής στην εταιρεία για μη έγκαιρη παράδοση του έργου. Η μεταβλητή τιμή που θα καθοριστεί, θα πρέπει να επαναξιολογείται σε όλη τη διάρκεια του έργου. Τυχόν πρόσθετες απαιτήσεις από την εταιρεία (claims) θα μπορούν να λαμβάνονται υπόψη στον καθορισμό της τιμής μόνο όταν η είσπραξή τους θεωρείται πιθανή (probable), π.χ. ευρίσκονται σε προχωρημένο στάδιο διαπραγμάτευσης ή υποστηρίζονται από εκτιμήσεις ανεξάρτητων επαγγελματιών.

Βήμα 4: Επιμερισμός της τιμής πώλησης στις αναληφθείσες υποχρεώσεις

Η εταιρεία θα πρέπει να κατανέμει τη τιμή πώλησης σε κάθε ειλημμένη υποχρέωση, εάν αυτές είναι περισσότερες από μια, όπως εξηγήθηκε πιο πάνω.

Βήμα 5: Αναγνώριση εσόδου όταν (ή καθώς) η εταιρεία ικανοποιεί τις συμβατικές της υποχρεώσεις

Στην περίπτωση κατασκευής ειδικών έργων η εταιρεία θα πρέπει να έχει καθορίσει τη μέθοδο μέτρησης του έργου που εκτελέστηκε. Για ειδικά κατασκευαστικά έργα συνήθως χρησιμοποιείται η αναλογία του κόστους μέχρι την ημερομηνία υπολογισμού (π.χ. το τέλος του έτους), με το συνολικό εκτιμημένο κόστος για τη συμπλήρωση του έργου. Εάν στο κόστος περιλαμβάνονται αγαθά τα οποία απλώς έχουν αποκτηθεί και μεταφερθεί στον χώρο κατασκευής αλλά δεν χρησιμοποιήθηκαν (materials on site), υπολογίζονται στο έσοδο με μηδενικό κέρδος.

Εάν προσφέρεται εγγύηση από τον κατασκευαστή, το σχετικό ποσό θα πρέπει να αναγνωρίζεται στο εισόδημα όταν εκπληρώνεται η σχετική υποχρέωση από τον κατασκευαστή. Εάν το συμβόλαιο προβλέπει την προμήθεια από την εταιρεία πρόσθετων αγαθών η υπηρεσιών, τα έσοδα για αυτές τις ξεχωριστές υποχρεώσεις της εταιρείας θα πρέπει να αναγνωρίζονται όταν ο έλεγχος για τα αγαθά ή τις υπηρεσίες μεταφέρεται στον πελάτη.

ΑΝΔΡΕΑΣ ΧΑΡΑΛΑΜΠΟΥΣ
Senior Associate,
KPMG Limited,
[email protected]